Le Ley de Modernización Tributaria N°21.210 modificó diversos textos legales tributarios. Por medio de la Circular N°25 del 8 de abril de 2020 el Servicio de Impuestos Internos (SII) instruyó acerca de las modificaciones que la citada introdujo en el artículo 64 del Decreto Ley N° 825 -Ley de Impuesto a las Ventas y Servicio o LIVS, referido a la postergación del pago de IVA.

1. Alcances de las modificaciones

Conforme a lo dispuesto en el artículo 64, incisos primero y segundo, de la LIVS, los contribuyentes de IVA tienen hasta el día 12 de cada mes para declarar y pagar los impuestos devengados en el mes anterior.

Dicho plazo se extiende hasta el día 20 de cada mes para aquellos contribuyentes que presenten su declaración de impuestos a través de internet y se encuentren autorizados como emisores de documentos tributarios electrónicos, según lo dispone el artículo 1° del Decreto N° 1.001, del Ministerio de Hacienda, de 2006.

Cabe precisar que no se alteró la facultad dispuesta en los incisos tercero y cuarto del artículo 64 para que los contribuyentes de IVA, cumpliendo ciertos requisitos, posterguen el pago del IVA devengado en un período tributario, hasta dos meses después de las fechas de pago señaladas en los párrafos precedentes.

El siguiente ejemplo muestra el plazo máximo por el cual se podría postergar el pago del IVA, conforme a los plazos de declaración y pago que tienen actualmente los contribuyentes de IVA de acuerdo con lo dispuesto en el Decreto N° 1.001, del Ministerio de Hacienda, de 2006.

2. Contribuyentes que pueden acogerse a la postergación del pago de IVA

Si bien el nuevo texto del inciso tercero del artículo 64 no alteró el periodo por el cual se permite postergar el pago del IVA a los contribuyentes de este impuesto, se cambiaron los requisitos para acceder al beneficio, incorporando tres requisitos habilitantes que deben cumplirse al momento de invocar la franquicia y cuyo objetivo es enfocar este beneficio en contribuyentes de buen cumplimiento tributario.

De este modo, conforme al nuevo inciso tercero del artículo 64 de la LIVS, pueden acogerse a este beneficio:

• Contribuyentes acogidos a lo dispuesto en la letra D) del artículo 14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR)

• Contribuyentes acogidos al régimen general de contabilidad completa o simplificada.

En ambos casos, debe tratarse de contribuyentes cuyo promedio anual de ingresos de su giro no supere las 100.000 unidades de fomento, en los últimos tres años calendarios, inmediatamente anteriores a aquel en que se acoja al beneficio en comento, y así sucesivamente, mientras decida hacer uso de éste.

Para calcular el promedio anual deben sumarse los ingresos anuales del giro, expresados en unidades de fomento, de los tres ejercicios comerciales anteriores consecutivos, dividiendo el total que resulte por la cantidad de años comprendidos en el cálculo, es decir, por tres.

La conversión a unidades de fomento de los ingresos del giro, se deberá efectuar mensualmente, dividiendo los ingresos del giro de cada mes (sin impuestos), por el valor que tenga la unidad de fomento en el mes respectivo.

Para estos efectos, se entenderá por “ingresos del giro” todas las cantidades o sumas provenientes de ventas, exportaciones, servicios u otras operaciones que conforman el giro habitual del contribuyente, ya sean gravadas, no gravadas o exentas del IVA, excluyendo el impuesto recargado en las operaciones afectas a dicho tributo, como también los demás impuestos especiales o específicos que se recarguen en el precio del producto o servicio que corresponda.

En consecuencia, al considerarse sólo los ingresos que provienen de las actividades u operaciones realizadas habitualmente por el contribuyente, según su actividad o giro, deben excluirse todas aquellas sumas o cantidades que se obtengan de actividades u operaciones realizadas en forma esporádica u ocasionalmente, como por ejemplo los ingresos por ventas de bienes físicos del activo inmovilizado.

3. Requisitos habilitantes para acogerse a la postergación

El nuevo inciso tercero, establece tres requisitos habilitantes que deben cumplirse copulativamente al momento de invocar el beneficio, a saber: 3.1. Que se encuentren inscritos para ser notificados vía correo electrónico por el Servicio de Impuestos Internos conforme al artículo 11 del Código Tributario, salvo que se trate de contribuyentes que desarrollen su actividad económica en un lugar geográfico sin cobertura de datos móviles o fijos de operadores de telecomunicaciones que tienen infraestructura, o sin acceso a energía eléctrica o en un lugar decretado como zona de catástrofe conforme a la Ley N° 16.282.

3.2. Que al momento de la postergación no presenten morosidad reiterada en el pago del impuesto al valor agregado o en el impuesto a la renta, salvo que la deuda respectiva se encuentre pagada o sujeta a un convenio de pago vigente.

Para estos efectos, se considerará que el contribuyente presenta morosidad reiterada cuando adeude a lo menos los impuestos correspondientes a tres periodos tributarios en los últimos 36 meses, en el caso del impuesto al valor agregado, o respecto a un año tributario, en el mismo periodo, en el caso del impuesto a la renta, salvo que la deuda que la originó, se encuentre pagada o amparada en un convenio de pago que se encuentre vigente. De este modo, en el caso del IVA, si el contribuyente adeuda impuestos por este concepto, de tres o más períodos tributarios, en los últimos 36 meses, no podrá gozar del beneficio de postergación. Lo mismo ocurre si durante cualquiera de esos últimos 36 meses el contribuyente adeuda a lo menos un año tributario de Impuesto a la Renta.

3.3. Que, al momento de la postergación, haya presentado, a lo menos en tiempo y forma, la declaración mensual de impuesto al valor agregado de los 36 periodos precedentes y la declaración anual de impuesto a la renta de los 3 años tributarios precedentes.

Luego, no procederá el beneficio si en los mencionados 36 períodos el contribuyente aparece como no declarante de alguno de los referidos impuestos.

Conforme a lo anterior, los contribuyentes que no cumplan copulativamente con todos los requisitos analizados precedentemente, no podrán postergar el pago del IVA, debiendo regirse por la normativa general de declaración y pago dispuesta en el inciso primero, del artículo 64 y en el artículo 1°, del Decreto N° 1.001, del Ministerio de Hacienda, de 2006.

4. Otras consideraciones

Respecto de la aplicación del beneficio, cabe tener presente lo siguiente:

4.1. Los incisos tercero y cuarto del artículo 64 de la LIVS solamente permiten, a los contribuyentes que cumplan con los requisitos legales, postergar la obligación de pago del IVA, no así la obligación de declaración del mismo. Ello queda expresamente establecido en el inciso cuarto, el cual dispone en su parte final que “en estos casos no podrá prorrogarse la obligación de declarar el impuesto”.

4.2. La postergación del pago del impuesto es aplicable al monto total de IVA devengado en un período tributario, por lo que no es posible impetrarlo sólo por una fracción de éste.

4.3. Los contribuyentes que cumplan los requisitos legales sólo pueden impetrar el beneficio dentro de los plazos dispuestos en el inciso primero del artículo 64 de la LIVS y en el artículo 1° del Decreto N° 1.001, del Ministerio de Hacienda, de 2006, por lo que no procede si la declaración del mes respectivo se presenta fuera de los plazos legales.

4.4. Si vencido el plazo en virtud del cual se postergó el pago del impuesto, éste no es enterado en arcas fiscales, el monto en mora generará, desde dicho vencimiento, los intereses y reajustes correspondientes, conforme al artículo 53 del Código Tributario. Lo anterior por cuanto esta modificación ha establecido un nuevo plazo legal de pago del IVA, razón por la cual el contribuyente que optó por la opción de la postergación, sólo se encontrará en mora desde que ha vencido el nuevo plazo legal de pago y no desde la fecha original en que debía pagarse el impuesto.

4.5. La postergación en el pago del impuesto no es aplicable al impuesto pagado en las importaciones, toda vez que la obligación de pago para estas operaciones se encuentra establecida en el inciso sexto del artículo 64, y el beneficio en análisis sólo favorece a las operaciones cuya obligación de pago se encuentra regulada en el inciso primero del artículo 64 de la LIVS y en el artículo 1°, del citado Decreto N° 1.001, del Ministerio de Hacienda, de 2006.

4.6. Tampoco es aplicable la postergación del pago del impuesto a ninguno de los otros impuestos contenidos en el Decreto Ley N° 825, de 1974, así como tampoco a ningún otro impuesto cuya declaración se efectúe mediante el formulario 29. Ello porque el nuevo inciso tercero del artículo 64 circunscribe el beneficio de postergación sólo al IVA.

5.- Vigencia

Conforme al artículo primero transitorio de la Ley, las modificaciones al artículo 64 de la LIVS, de 1974, que se instruyen mediante la presente Circular, comenzaron a regir a contar del primer día del mes siguiente de su publicación en el Diario Oficial, esto fue, el 1° de marzo de 2020.

Las instrucciones contenidas en la presente Circular, comenzarán a regir desde su publicación en extracto en el Diario Oficial. Por lo tanto, desde la entrada en vigencia de estas instrucciones, se dejan sin efecto las instrucciones contenidas en Circular N° 61 de 2014.